《财经》记者 周哲/文

作为“十二五”（2011年－2015年）期间中国税制改革的重头戏，营业税改征增值税（下称“营改增”）一直被期望在2015年底之前实现全行业覆盖。然而临近年底，“十二五”也迎来收官之刻，全面“营改增”却已然无望。

“‘营改增’现在很显然完不成了。它是一项大的改革，涉及到服务业和制造业，现在毫无疑问这项改革推迟了。”12月13日，财政部财政科学研究所所长刘尚希在一论坛上坦言。

“营改增”自从2012年1月在上海试点以来，已有四年。目前交通运输业、邮政业、电信业和部分现代服务业的“营改增”已在全国全面推开。然而，在电信业自2014年6月纳入试点之后，近一年半时间“营改增”再无新动作，改革似被按下了“暂停键”。

究其原因，除了未纳入试点的生活性服务业、建筑业、房地产业、金融业等四大行业都有自身的复杂性，也与中央地方财政收入失衡等原因密不可分。

建筑业和房地产业的共性问题，在于进项难抵扣。而金融业的问题则在于资产的配置行为不属于消费，因此金融业应不应该征增值税本身存在争议。

中央地方财政失衡加剧，也使得“营改增”扩围难以推进。

营业税属于地方税，是地方税收的主要来源，增值税属于共享税，按75∶25的比例在中央和地方之间共享。

即便目前“营改增”的增值税收入100％归地方所有，“营改增”带来的减税后果还是大部分由地方承担。而且这部分增值税收入早晚也会按统一的比例向中央划转，这是地方财政无法承受的。

“在现行分税制不变的条件下继续推进‘营改增’，必然进一步加剧中央地方财政失衡，打破中央地方收入格局。中央政治局对财税改革做出了新的决定，所以原来的‘营改增’方案就停了。”联办财经研究院院长、国家税务总局原副局长许善达对《财经》记者直言。

财政部税政司司长王建凡10月23日曾表示，财政部正在按照国务院的统一部署进行研究和不断地完善方案，广泛听取各方面的意见，金融业等四大行业“营改增”方案经过一定的决策程序之后将会推出。

表态转变

根据进度安排，“营改增”本将在“十二五”期间完成，2015年因此被看做是“营改增”的收官之年。然而，下半年以来，财政部部长楼继伟的表态，却出现了微妙的变化，暗示收官难度加大。12月中旬财政部财政科学研究所所长刘尚希“现在毫无疑问这项改革推迟了”的表态，则意味着对于未能按期完成改革的确认。

“营改增”的工作安排，最早源于2011年3月的“十二五”规划纲要，其中明确提到“扩大增值税征收范围，相应调减营业税等税收”。

之后的2012年1月1日，上海市率先在交通运输业和部分现代服务业开展“营改增”试点。紧接着当年2月，财政部相关司局便透露出“营改增”的时间表。时任财政部税政司副司长郑建新表示，“我们将逐步扩大试点范围，力争在‘十二五’期间将改革逐步推广到全国范围。”

2012年8月1日起，交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点范围，由上海市分批扩大8个省。2013年8月1日，“营改增”范围已推广到全国试行。

2014年1月1日，铁路运输和邮政服务业被纳入“营改增”试点。

2014年5月5日，国务院总理李克强在《求是》杂志发表文章提到，“2015年基本实现‘营改增’全覆盖”。他在文中明确了“营改增”的“五步曲”：第一步，2014年继续实行‘营改增’扩大范围；第二步，2015年基本实现‘营改增’全覆盖；第三步，进一步完善增值税税制；第四步，完善增值税中央和地方分配体制；第五步，实行增值税立法。

2014年6月1日，电信业被纳入“营改增”试点范围。

2015年5月18日，国务院批转国家发改委《关于2015年深化经济体制改革重点工作的意见》，其中提到：力争全面完成“营改增”，将剩余的建筑业、房地产业、金融业和生活性服务业四大领域纳入“营改增”版图。

这些文件和表态都表明，“营改增”是“十二五”期间的重点任务，力争在2015年实现全覆盖。然而，今年下半年以来，相关表述却出现了微妙的变化。

今年6月28日，楼继伟在作关于2014年中央决算的报告时提出，“今年力争全面完成营改增”。7月底，在全国财政工作视频会议上，楼继伟表示“抓紧推进营改增改革”。而在8月底作今年以来预算执行情况的报告时，他则表示，“适时将建筑业、房地产业、金融业和生活性服务业纳入营改增试点。”

从“力争”到“抓紧推进”，再到“适时纳入”，业内人士因此预计今年完成“营改增”难度加大，年内实现全面覆盖可能性骤减。

接近年底的12月，财政部财政科学研究所所长刘尚希在接受媒体采访时表示，“今年‘营改增’肯定是完不成了，收支压力太大，要推到明年了。”

扩围受阻

自2014年6月电信业纳入“营改增”试点之后，虽屡有传闻试点会继续扩大范围，但事实上金融业、房地产业、建筑业和生活性服务业的“营改增”改革，在过去的一年半内扩围受阻。

根据国家税务总局统计，金融业、房地产业、建筑业和生活性服务业四大行业涉及的营业税税额约1.6万亿元，占营业税税收总额的67％。这意味着“营改增”最难也是最关键的部分仍亟待推进。

生活性服务业有望先行一步。11月22日国务院办公厅发布的《关于加快发展生活性服务业促进消费结构升级的指导意见》提出，适时推进“营改增”改革，研究将尚未试点的生活性服务行业纳入改革范围。科学设计生活性服务业“营改增”改革方案，合理设置生活性服务业增值税税率。

11月23日发布的《关于积极发挥新消费引领作用加快培育形成新供给新动力的指导意见》要求，适时推进医疗、养老等行业营业税改征增值税改革试点，扩大增值税抵扣范围。

因此，市场人士预测，生活性服务业可能会在剩下的四个行业里优先纳入“营改增”试点。

“今年出台的可能性不大，如果明年出的话，生活性服务业是相对比较容易出的，难度比较大的是另外三个。”中国社科院财贸所税收室主任张斌对《财经》记者称。

他分析称，生活性服务业改革难度较小，如果年销售额500万元以下的企业为小规模纳税人，那么生活性服务业大部分企业都属于小规模纳税人，适用于3％的征收率。这样将会有很多生活性服务业企业从5％的营业税，降为3％的增值税。“这实际上是一种减税的措施，降低了小企业税负。由于生活性服务业大多是劳动密集型行业，降低税负也有利于稳定和扩大就业。”张斌坦言。

对于年销售额超过500万元的一般纳税人，有6％、11％和17％三档增值税税率。张斌认为，由于生活性服务业中劳动密集型企业比较多，所以适用6％增值税税率的可能性大一些。这样对于一般纳税人而言，税率将从原来的营业税的5％微增至增值税的6％，但抵扣增加了，所以总体税负应该不会增加。

他对《财经》记者透露，以2014年的数据为基础进行测算，营业税税目口径下的旅店业、饮食业、旅游业目前适用于5％的营业税，如果都按照小规模纳税人3％的增值税征收率计算，将分别减税66亿元、156亿元、8.6亿元。

据悉，该测算是全部按照小规模纳税人和简易征收计算的，而且未计算代理业、其他服务业中属于生活性服务业的部分。

是否可以根据上述两文件判断生活性服务业将先行纳入试点，仍面临争议。普华永道中国内地及香港间接税主管合伙人胡根荣对《财经》记者解读，这两个文件并不是针对“营改增”，而是从整体上促进消费的角度讲的。“我不认为出了这两个文，就意味着明年生活性服务业一定会第一个纳入‘营改增’。只能说有这个可能，但不能凭这两个文件断定。”胡根荣直言。

许善达也表达了类似的观点。而且他认为，即便将生活性服务业纳入试点，也对国民经济影响很小。真正对国民经济产生改革红利的，不是生活性服务业，而是建筑业、不动产销售和金融业。

剩下的这三个行业，之所以迟迟未见行动，则在于其本身的复杂性和特殊性。

建筑业和房地产业“营改增”共同面临的最大问题，即进项税额抵扣不足。建筑业中有大量的砂石料的采购，很难开出增值税专用票。这个过程中还有大量的现金交易，征管难度比较大。

一位不愿具名的业内人士对记者直言，“建筑业企业去买材料，有时候都不知道这个材料是哪里来的，可能是从个人手中购买，就给这个人一点钱。对方没有交过税，自然也没有发票。”

房地产业开发周期比较长，前期拿地或者开发的费用是否可以抵扣，也是房地产业“营改增”面临的主要问题。尤其是土地没有营业税和增值税，如何进行进项抵扣？此外，下游行业如果可以抵扣掉房地产业开出的增值税，增值税大幅下降，财政能否承受也需要考虑。

胡根荣对《财经》记者解释称，对已经进行开发的房地产商，“营改增”之后有没有过渡政策是企业最为关心的问题之一。“而且假如有过渡政策，是从哪一天开始算呢？是从拿地这一天，还是拿到施工许可这一天，还是其他时间点呢？”

土地是政府招标拍卖的，没有营业税也没有增值税，这部分倘若不能抵扣，会让土地成本占总成本比例颇高的房地产开发商压力骤增。

“很多建筑公司和房地产开发商都担心税负要上升。本来是5％的营业税，现在要交11％的增值税。而最大的土地成本可否有进项抵扣尚不明确，或者是各种费用难以拿到进项抵扣，所以他们说压力很大。”胡根荣坦言。

不仅如此，房地产业“营改增”不仅对房地产业本身产生影响，也可能导致下游企业得以抵扣不动产的增值税后，财政收入压力增大。

建筑业和房地产业营改增后，购置和租赁不动产的企业如果同时可以抵扣不动产的增值税，那就意味着增值税全面转型为消费型增值税。“但不动产投资纳入抵扣范围会导致增值税税基较大幅度的缩减，在税率不变的情况下，可能导致财政减收的压力较大。”张斌坦言。因此他建议，可以考虑对兴建和购置不动产的进项税额分十年抵扣，这样既可以鼓励投资，对财政的短期冲击也相对较小。

金融业“营改增”之所以迟迟难以推进，在张斌看来，问题首先在于金融业征收营业税的一个理论问题。增值税是对消费的征税，传统观点认为，资产的配置不属于消费，所以对资产配置业务应该免征增值税，但对于保管箱服务、财务咨询等服务收费则应征收增值税。但实际上，如何在金融业活动中区分两类交易并进行准确核算存在着许多技术上的困难。

在中国，由于金融行业的特殊性，金融业营业税占比较高，还不太可能全部采取免税的政策。据记者了解，2014年金融保险业营业税收入为3828.77亿元，占营业税收入的比重为21.53％。

“因此从财政的角度看，金融业‘营改增’的前提是要保持金融业税负的基本稳定。”张斌坦言。因此，怎么把金融业几千亿元的营业税平移为增值税，是金融业“营改增”方案需要重点考虑的问题。

但国家税务总局原副局长许善达认为，国务院已经明确了减税的方向，财政部三年前就宣布“营改增”将减税九千亿，至于具体的技术和方法则不用过于担心，财政部和税务总局相关工作人员合理设计之后，这些问题都会妥善解决。

财政失衡

除了各行业各自的特殊性之外，“营改增”扩围受阻还面临着更加深层的原因，即在现行分税制格局之下，中央地方财政失衡加剧。如果不同时调整分税制，地方政府很难承受“营改增”带来的减税压力，中央地方财政格局将会被打破。

以上海为例，许善达透露，根据上海2012年试点数据，进入营改增试点的营业税大约300亿元。一年试点下来，300亿元营业税改为180亿元增值税，上海市收入减少120亿元。同时“营改增”以后增加了原增值税纳税人的进项抵扣，这部分增值税减少120亿元。减税总规模大约240亿元。其中大约四分之三是上海市地方收入，大约四分之一是中央收入。

而且目前的试点方案是，“营改增”的增值税100％归地方所有，原增值税仍按75∶25的比例在中央地方间分成。但许善达认为，两种分成制度不可能长期维持。“或迟或早，必然把现行100％归属地方的增值税也实行分成，而且要和原增值税实行统一的分成比例。”许善达说。而这将使得中央地方财政失衡进一步加剧。

据悉，李克强总理在“营改增”五步曲中确实也提到了将“完善增值税中央和地方分配体制”。

营业税属于地方税，2012年，全国营业税收入15751亿元，占全部地方税收收入的50.23％，是地方税收的主要来源。而增值税属于共享税，按75∶25的比例在中央和地方之间共享。

此前有专家测算，如果营业税全部实行“营改增”，并调整和原增值税分成比例一致，地方财政将要减收11813亿元。

如果地方财政收入锐减，中央地方财政失衡，则会打破新一轮财税改革定下的指导原则。许善达对《财经》记者介绍称，国家的每一次财税改革都有对应的目标和指导原则，而原则是改革的边界条件，改革方案的设计不能超越这些边界条件。

十八届三中全会确定了两项指导原则，即稳定宏观税负和保持中央和地方收入格局大体稳定。

许善达认为，倘若不调整现行分税制度，“营改增”继续扩展到剩下的四个行业，并且统一分成比例，将会导致地方政府财政收入剧减，中央和地方基本各占50％的收入格局将被打破，不符合中央的指导原则。因此，需要设计分税制调整的方案与“营改增”进一步扩围同时进行。

许善达建议，把消费税划到零售环节，划转给地方。他表示，如果把消费税划到零售环节，以其作为地方税的主体税种，就可以解决以上问题。消费税大概有8000亿至9000亿元，不到1万亿元，还有本来就是零售环节的车辆购置税，合并之后大概有1万多亿元，正好和“营改增”导致的地方收入减少部分对冲。

中央政治局已经明确，明年将减轻企业税负，而“营改增”是全面减轻企业税负的措施。因此，“十二五”期间未能完成的“营改增”，明年仍将持续。其复杂性不仅牵涉到各个行业，还与财税改革的其他内容，尤其是中央和地方的财税关系密切相关。改革牵一发而动全身。故此明年的“营改增”料将全盘考虑，谨慎行动。